Najem majątku od wspólnika w estońskim CIT – kiedy czynsz nie jest ukrytym zyskiem
Najem majątku od wspólnika w estońskim CIT – kiedy czynsz nie jest ukrytym zyskiem?
W wielu spółkach nieruchomości, samochody, maszyny albo inne składniki majątku potrzebne do prowadzenia działalności należą bezpośrednio do wspólników lub innych podmiotów powiązanych. Spółka korzysta z nich na podstawie umowy najmu albo dzierżawy i płaci właścicielowi rynkowy czynsz.
Przez kilka lat organy podatkowe podchodziły do takich transakcji bardzo restrykcyjnie. Zdarzało się, że nawet rynkowy najem był uznawany za ukryty zysk tylko dlatego, że wspólnik nie wniósł potrzebnego majątku do spółki, lecz zachował go we własnym majątku i odpłatnie udostępniał spółce.
Najnowsze orzecznictwo NSA wyraźnie podważa takie podejście.
Samo wynajmowanie spółce majątku przez wspólnika nie oznacza powstania ukrytego zysku. Jeżeli transakcja jest rzeczywista, gospodarczo uzasadniona i zawarta na warunkach rynkowych, czynsz może pozostać neutralny w estońskim CIT.
Samo powiązanie ze wspólnikiem nie wystarcza do powstania ukrytego zysku
Zgodnie z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT ukrytym zyskiem może być świadczenie pieniężne lub niepieniężne wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, którego beneficjentem jest wspólnik albo podmiot powiązany.
Nie oznacza to jednak, że każda płatność dokonywana przez spółkę na rzecz wspólnika automatycznie podlega estońskiemu CIT.
Jeżeli wspólnik jest właścicielem nieruchomości potrzebnej spółce do prowadzenia działalności i wynajmuje ją na takich samych warunkach, jakie zaakceptowałby niezależny właściciel, sama relacja właścicielska pomiędzy stronami nie przesądza jeszcze o ukrytym zysku. Najem powinien odpowiadać faktycznym potrzebom gospodarczym spółki, a wynagrodzenie wspólnika nie powinno stanowić w rzeczywistości alternatywnej formy wypłaty zysku.
Czynsz powinien przede wszystkim odpowiadać warunkom rynkowym
Jednym z najważniejszych elementów jest rynkowość transakcji. Podmioty powiązane powinny ustalać warunki najmu w taki sposób, w jaki zrobiłyby to podmioty niezależne.
Przy ustalaniu czynszu znaczenie mogą mieć m.in.:
W przypadku wartościowych nieruchomości samo stwierdzenie w umowie, że czynsz jest „rynkowy”, może być niewystarczające. Warto dysponować wyceną, ofertami porównywalnych nieruchomości albo innymi materiałami pozwalającymi wykazać, że podobny poziom wynagrodzenia zostałby zaakceptowany również pomiędzy podmiotami niepowiązanymi.
Organy wcześniej wymagały odpowiedniego „wyposażenia” spółki przez wspólników
W początkowym okresie funkcjonowania estońskiego CIT organy podatkowe przyjmowały znacznie bardziej restrykcyjne podejście.
Dobrym przykładem jest interpretacja Dyrektora KIS z 7 czerwca 2022 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.187.2022.1.BS.
Sprawa dotyczyła m.in. dzierżawy części zakładu kamieniarskiego oraz korzystania z wózka widłowego należącego do wspólników.
Organ uznał świadczenia za ukryte zyski. Jednym z argumentów było to, że wspólnicy nie wyposażyli spółki w aktywa niezbędne do prowadzenia jej podstawowej działalności, a następnie odpłatnie udostępniali jej te składniki.
Na tej podstawie w praktyce pojawił się pogląd, że wspólnik powinien odpowiednio „dokapitalizować” spółkę również poprzez zapewnienie jej własności kluczowych aktywów. Takiego warunku nie można jednak znaleźć w przepisach ustawy o CIT.
NSA: wspólnik nie ma obowiązku wniesienia nieruchomości do spółki
Przełomowe znaczenie mają dwa najnowsze wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Pierwszy to wyrok z 9 grudnia 2025 r., sygn. II FSK 330/23.
NSA uchylił niekorzystny wyrok WSA oraz interpretację Dyrektora KIS dotyczącą nieruchomości wykorzystywanej przez spółkę opodatkowaną estońskim CIT.
Sąd zakwestionował koncepcję, zgodnie z którą sam brak wniesienia nieruchomości do spółki można traktować jako jej niedostateczne wyposażenie i na tej podstawie uznawać czynsz za ukryty zysk.
W szczególności NSA zwrócił uwagę, że przepisy nie przewidują samodzielnej kategorii „dokapitalizowania spółki w innej formie”, która pozwalałaby opodatkować rynkową transakcję tylko dlatego, że wspólnik zachował własność majątku.
Po wyroku Dyrektor KIS ponownie rozpoznał sprawę. W interpretacji z 16 kwietnia 2026 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.361.2022.9.SH, uznał stanowisko podatnika za prawidłowe i potwierdził neutralność rynkowego najmu.
Drugi wyrok NSA potwierdził korzystny kierunek
Kolejnym znaczącym orzeczeniem jest wyrok NSA z 19 maja 2026 r., sygn. II FSK 936/23.
Sprawa dotyczyła dzierżawy majątku pomiędzy akcjonariuszem i spółką. NSA ponownie odrzucił pogląd, że wspólnik ma ustawowy obowiązek wniesienia do spółki wszystkich składników niezbędnych do prowadzenia działalności.
Sam fakt, że aktywo pozostaje własnością wspólnika i jest odpłatnie udostępniane spółce, nie wystarcza więc do uznania czynszu za ukryty zysk. Kluczowe znaczenie ma natomiast to, czy transakcja została zawarta na warunkach rynkowych i czy odpowiada rzeczywistym potrzebom gospodarczym spółki.
Oba wyroki wyraźnie osłabiają wcześniejszą koncepcję organów dotyczącą obowiązku odpowiedniego „wyposażenia” spółki przez wspólników.
Najnowsze interpretacje KIS są korzystne dla podatników
Zmiana podejścia jest widoczna również w aktualnej praktyce Dyrektora KIS. W interpretacji z 24 lipca 2026 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.287.2026.2.LG, spółka wynajmowała nieruchomości m.in. od swoich wspólników oraz teściów jednego ze wspólników.
Nieruchomości były wykorzystywane jako hala produkcyjna, siedziba i biuro handlowe. Czynsz został ustalony na warunkach rynkowych, a decyzja o najmie wynikała z rzeczywistych potrzeb działalności i względów finansowych.
Dyrektor KIS potwierdził, że czynsz nie stanowi ukrytego zysku. Organ zwrócił uwagę przede wszystkim na to, że nieruchomości rzeczywiście służyły działalności, warunki były rynkowe, a powiązanie stron nie wpływało na sposób ukształtowania transakcji.
Co przemawia za neutralnością najmu?
Aktualne orzecznictwo i interpretacje pozwalają wskazać kilka okoliczności, które ograniczają ryzyko uznania czynszu za ukryty zysk.
Przede wszystkim:
Znaczenie może mieć również historia danego składnika majątku, choć nie jest to samodzielny ustawowy warunek. Inaczej należy ocenić nieruchomość, która od wielu lat należy prywatnie do wspólnika i jest potrzebna spółce, a inaczej strukturę, w której bezpośrednio przed wejściem w estoński CIT spółka przenosi swój kluczowy majątek na wspólnika tylko po to, aby następnie regularnie płacić mu czynsz.
W każdym przypadku trzeba jednak badać konkretny model gospodarczy, a nie stosować automatyczne założenie, że majątek powinien należeć do spółki.
Sam rynkowy czynsz nie zawsze wystarczy
Korzystne wyroki NSA nie oznaczają, że każda umowa najmu zawarta według rynkowej ceny będzie bezpieczna. Definicja ukrytych zysków jest szersza niż samo zagadnienie cen transferowych.
Jeżeli spółka płaci wspólnikowi za składnik, którego w rzeczywistości nie potrzebuje, umowa jest pozorna albo konstrukcja służy przede wszystkim regularnemu przekazywaniu zysku poza mechanizmem dywidendy, organ nadal może badać świadczenie na podstawie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.
Rynkowość jest więc bardzo istotnym elementem analizy, ale powinna iść w parze z rzeczywistym gospodarczym uzasadnieniem najmu.
Jeżeli czynsz jest nierynkowy, ryzyko dotyczy również wysokości rozliczenia
Odrębnym problemem jest sytuacja, w której sama potrzeba najmu jest uzasadniona, ale warunki transakcji odbiegają od rynkowych. Art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT wskazuje na rozliczenia nierynkowe jako jedną z kategorii ukrytych zysków.
Jeżeli więc spółka płaci podmiotowi powiązanemu czynsz wyższy od poziomu, który zostałby zaakceptowany w transakcji pomiędzy podmiotami niezależnymi, powstaje dodatkowe ryzyko opodatkowania nierynkowej części świadczenia.
Dlatego przy większych kwotach czynszu warto udokumentować sposób ustalenia ceny już w momencie zawierania umowy, a nie dopiero w czasie ewentualnej kontroli.
Ukryty zysk oznacza dodatkowe 10% albo 20% eCIT
Jeżeli czynsz zostanie zakwalifikowany jako ukryty zysk, spółka zapłaci od odpowiedniej podstawy ryczałt.
Stawka wynosi:
Podatek od ukrytego zysku jest płatny do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wypłaty, wydatku albo wykonano świadczenie. Przy regularnym miesięcznym czynszu uznanie całego albo części świadczenia za ukryty zysk może więc generować systematyczne dodatkowe obciążenie podatkowe.
Aktualnie rynkowy najem od wspólnika może być neutralny w estońskim CIT
Obecne orzecznictwo jest dla podatników zdecydowanie korzystniejsze niż wcześniejsza praktyka organów. Z ustawy o CIT nie wynika obowiązek, aby wspólnik wniósł do spółki wszystkie nieruchomości, maszyny czy inne składniki potrzebne do prowadzenia jej działalności.
Spółka może prowadzić działalność w modelu, w którym część aktywów pozostaje własnością wspólników i jest odpłatnie udostępniana na podstawie najmu albo dzierżawy.
Dla bezpieczeństwa transakcja powinna jednak mieć rzeczywisty sens gospodarczy, odpowiadać warunkom rynkowym i nie stanowić alternatywnego sposobu dystrybucji zysku do wspólnika.
Wyroki NSA z 9 grudnia 2025 r. i 19 maja 2026 r. oraz najnowsze interpretacje KIS dają obecnie silne argumenty przeciwko automatycznemu kwalifikowaniu takiego czynszu jako ukrytego zysku.
